INTRODUCCION – ENTRADA EN VIGOR
Con fecha 21 de julio de 2017 se suscribió el Protocolo de Enmienda del Convenio para evitar la Doble Imposición Internacional entre la República Argentina y la República Federativa de Brasil.
Dicho Protocolo aún NO está vigente, dado que, para que esto ocurra, deben cumplirse ciertos requisitos formales. Ambos países deben aprobar a nivel parlamentario el instrumento internacional suscripto. En Argentina se ha logrado, mediante la sanción de la Ley Nº 27441 del 09 de mayo de 2018. Una vez sancionada la norma pertinente en cada Estado parte, deberán practicarse las notificaciones correspondientes vía diplomática y recién a los 30 días de que este requisito ineludible sea cumplido, comenzará a regir el mentado Protocolo de Enmienda.
Asimismo, sus disposiciones tendrán efecto:
a) Con respecto a importes retenidos en la fuente, a partir del 1º de enero del año calendario inmediato siguiente a la entrada en vigor.
b) Con respecto a otros impuestos sobre la renta y el patrimonio, para los hechos imponibles que se perfecciones en los períodos fiscales que comiencen al partir del 1º de enero del año calendario inmediato siguiente a la entrada en vigor del Protocolo.
Por lo tanto, NO puede asegurarse la vigencia a partir del año 2019, toda vez que no se cumplieron aún los requisitos para la entrada en vigor, aún cuando resulta ser el escenario más factible hasta el momento.
PRINCIPALES MODIFICACIONES
El Protocolo de enmienda cumpliría con los lineamientos de transparencia fiscal internacional y de algunas de las recomendaciones que, en el marco del Proyecto BEPS (Proyecto tendiente a evitar la erosión de las bases imponibles y la relocalización de rentas) fueran acordadas.
También recepta un cambio rotundo en el método para evitar la doble imposición internacional, de acuerdo también a las pautas delineadas en la acción 15 del mencionado Proyecto y en consecuencia, del Instrumento Multilateral derivado de esa acción.
En efecto, el Protocolo de enmienda prevé modificaciones relevantes tales como:
a) Modificación del Preámbulo del CDI: se “moderniza” la redacción aseverando que no es propósito del Convenio crear oportunidades para permitir la no imposición o una imposición reducida a través de la evasión o elusión fiscal.
b) Inclusión por parte de Argentina, del Impuesto sobre los Bienes Personales y de Ganancia Mínima Presunta
c) Definición de Establecimiento Permanente: se modifica el criterio o pautas para la NO constitución de un establecimiento permanente, a condición de que esas actividades o conjunto de actividades detalladas taxativamente, revistan el carácter auxiliar o preparatorio.
d) Dividendos: se mantiene la facultad de imposición compartida, pero además se agrega que, cuando el Estado en el que resida la sociedad que pague los dividendos someta a imposición esa renta, la retención quedará limitada entre una 10% y 15%
e) Intereses:
a. En general: Si bien se mantiene la facultad de imposición compartida, al igual que en el caso anterior, se limita esta vez en un 15% la retención en la fuente.
b. Exención: NO se modifica el apartado 3 del artículo que versa sobre intereses. Por lo tanto, los intereses procedentes de un Estado Contratante y abonados al Gobierno del otro Estado Contratante, sus subdivisiones políticas e instituciones financieras de propiedad estatal, mantienen la exención en el Estado que paga los intereses. No hay retención.
c. Intereses de la deuda pública, bonos y demás obligaciones, emitidas por el Gobierno de un Estado Contratante, sus subdivisiones políticas e instituciones de propiedad total estatal, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado. Se mantiene la facultad exclusiva de imposición.
f) Regalías: se mantiene la facultad de imposición compartida, pero se limita la retención en la fuente entre el 10% y 15%
g) Limitación de beneficios: se incorpora esta cláusula a partir de la cual no serían aplicables los beneficios pautados en el Convenio cuando se den ciertas condiciones o verifiquen hechos relevantes que permitan concluir que el principal propósito radicó en la utilización de esos beneficios.
h) Transferencia de ingresos a fiscos extranjeros: en el CDI actual sólo se menciona para Argentina que, en el caso de exenciones o desgravaciones totales o parciales del impuesto argentino, no producirán efecto cuando ello pueda resultar una transferencia de ingresos a fiscos extranjeros. En el Protocolo de Enmienda, esta disposición se aplica tanto para el impuesto argentino como para el gravamen federal sobre las rentas brasileño.
i) Método para evitar la doble imposición internacional:
Podría aseverarse que es una de las principales modificaciones atribuibles al Protocolo de Enmienda.
De acuerdo al CDI vigente, Argentina aplica el método de exención. Es decir, cuando un residente argentino obtenga rentas que, de acuerdo a las disposiciones del Convenio puedan someterse a imposición en Brasil, entonces Argentina no las someterá a imposición, excepto que esas rentas sean procedentes de nuestro país (criterio de utilización económica).
Las consecuencias derivadas de este método, hasta el momento en que entre en vigor el Protocolo de Enmienda, implican que muchas de las rentas comprendidas en el Convenio, Argentina NO las pueda someter a imposición. Ejemplo de ello se evidencia en los dividendos y utilidades correspondientes a un residente argentino por su participación en sociedades residentes en Brasil. También el caso de intereses provenientes de títulos o bonos emitidos por sociedades no estatales. Recordemos que las estatales tienen reservado un espacio propio, estableciendo facultad exclusiva de imposición, o bien la exención misma en caso de intereses pagados al Gobierno o entidades estatales.
Con este método de exención, si bien de acuerdo a lo mencionado precedentemente, existe un beneficio amplio para residentes argentinos a los que se atribuyen tales rentas, también existe el caso inverso para aquellos considerados exportadores de servicios. Esto es así, dado que tales operaciones son consideradas de fuente argentina, y por lo tanto renta procedente de argentina. En el caso de Brasil, aplica retención en la fuente al momento del pago, y el residente argentino no puede computar esa detracción como cómputo de pago a cuenta del gravamen, toda vez que el método de exención no lo contempla. Tampoco puede aplicar el método unilateral previsto en nuestra legislación interna, porque el mismo está reservado para las ganancias consideradas de fuente extranjera.
Con el Protocolo de Enmienda, a partir de su entrada en vigor, el método aplicable para evitar la doble imposición será el de deducción del impuesto retenido. Es decir, si la renta de que se trate es sometida a imposición en Brasil, el residente argentino podrá deducir del gravamen determinado en Argentina, aquél abonado en el exterior.
Conclusión: cuando entre en vigor el Protocolo de Enmienda, el reemplazo del método de exención actualmente vigente, por el de deducción del impuesto abonado en el otro Estado Contratante, originará grandes cambios en la tributación en Argentina.
Principalmente se verán beneficiados los exportadores de servicios residentes en nuestro país, pero se verán perjudicados los residentes que posean participaciones societarias en el exterior, al momento de declarar las rentas derivadas de sus participaciones (dividendos, utilidades, venta de acciones o cuotas).
Por otro lado, y teniendo en cuenta que no se modificó la facultad de imposición exclusiva con relación a los emisores de bonos y títulos estatales, los residentes argentinos no tributarán en nuestro país por los intereses generados por esos títulos emitidos en Brasil, mientras que si invierten en bonos locales, estarán sujetos a tributación en Argentina luego de la sanción de la Ley 27.430 de reforma tributaria (entre un 5% y un 15% dependiendo si la inversión es en moneda local o extranjera y con o sin cláusula de ajuste).
Ahora bien, si esos bonos o títulos emitidos por el Gobierno Brasil, tampoco tributan en ese país, se llega a una doble no imposición, que es justamente lo que el preámbulo del Convenio modificado por el Protocolo de Enmienda pretendía -entre otras maniobras- evitar.
Sin embargo, el Estado argentino, también posee recientemente en su legislación interna una disposición similar. La Ley 27430 de reforma tributaria, establece un trato discriminatorio favoreciendo a los beneficiarios del exterior con relación a los residentes argentinos, toda vez que exime a los primeros del impuesto a las ganancias por todas las operaciones efectuadas con títulos públicos emitidos en el país.
De esta forma, un residente argentino, obtiene más beneficios por invertir en bonos estatales emitidos en Brasil, que haciendo lo propio con títulos emitidos en Argentina, mientras que un extranjero obtiene exenciones impositivas por invertir en títulos argentinos, mientras que el residente local está sometido a imposición en nuestro país por esa misma renta.
